Corte Suprema. Copec S.A. con Servicio de Impuestos Internos. Recurso de Casación en e! Fondo

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Corte Suprema.

Copec S.A. con Servicio de Impuestos Internos

Recurso de Casación en el Fondo

18 de enero de 2001

RECURSO PLANTEADO: Recurso de casación en el fondo deducido por el contribuyente en reclamación tributaria de liquidaciones.

DOCTRINA: En este fallo la Corte Suprema se pronuncia acerca del concepto de gastos necesarios para producir renta y la relación estrecha que éstos deben tener con el giro de la empresa contribuyente. Por ello, rechaza un pago por concepto de un evento cultural por no ajustarse a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Renta, ya que faltan pruebas que acrediten la existencia de una relación directa entre dicho gasto y el giro o la actividad de la empresa y que permitan calificarlo como necesario, inevitable u obligatorio. Por la misma razón acepta como gasto necesario el pago de una factura emitida por la Corporación Cultural de Santiago, por el patrocinio de un programa cultural, señalando que constituye un gasto necesario para producir la renta, ya que el evento contratado permitía destacar la imagen corporativa de la empresa.

Agrega en el fallo que careciendo la expresión “necesario”, de una definición legal, ha de acudirse a la que entrega el diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, según el cual significa “Que precisa, forzosa e inevitablemente ha de suceder”, de lo cual resulta que dicho concepto corresponde indudablemente asignarlo a aquellos gastos que sean imprescindibles y se encuentren dentro del giro normal u ordinario de la empresa de que se trate, en que se pueda advertir una relación directa entre éste y la obtención de la renta.

El arrendamiento de inmuebles para algunos empleados y refacciones y reparaciones de los mismos no constituyen gastos necesarios para producir renta ni se enmarcan dentro del giro de la empresa. Santiago, dieciocho de enero del año dos mil uno Vistos:

En estos autos Rol Nº 952-2000 la contribuyente Copec ha deducido recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de la Corte de Apelaciones de Santiago, confirmatoria de la de primera instancia, del juez tributario de la misma ciudad, que hizo lugar en parte a la reclamación deducida eliminando ciertas partidas de algunas liquidaciones y confirmando las liquidaciones números 914 y 918 a 937 por Impuesto de Primera Categoría, disminución de la pérdida declarada año tributario 1989; artículo 21 de la Ley de la Renta por los años tributarios 1989, 1990 y 1991 e Impuesto a los Trabajadores, períodos mayo a diciembre de 1989 y enero a diciembre de 1990, determinados por el Departamento de Fiscalización Operativa de la Subdirección de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos. Se trajeron los autos en relación.

Considerando:

1º) Que el recurso denuncia infracción de los artículos 1, 17 Nº 4 y 31 de la Ley de la Renta, artículos 9 y 10 del Código del Trabajo y artículo 44 de la Ley 18.046 sobre Sociedades Anónimas, lo que se habría producido porque la sentencia estableció que la contribuyente no puede deducir como gastos necesarios para producir la renta aquellos referentes al arrendamiento, mantención y reparación de casas; a gastos reservados y a gastos de publicidad y promoción y al disponer que procede recargar un impuesto único a los trabajadores por el uso de las casas referidas;

Se agrega que la sentencia ha rechazado como gastos necesarios para producir la renta, los de arrendamiento, mantención y reparación de casas, no obstante cumplir con los requisitos de los artículos 31 y 17 Nº 14 de la Ley de la Renta pues están destinados al giro del negocio, son indispensables, fueron pagados y se acreditaron.

Afirma que la empresa opera a través de todo el país, por lo que necesita constante traslado de personal especializado a diversas localidades en las cuales no existe disponibilidad de casas para arrendar, con buena ubicación o adecuadas para su uso, por lo que ha debido arrendar directamente inmuebles, conviniendo las rentas con los arrendatarios y asumiendo las obligaciones de mantención y reparación inherentes a todo arrendatario. Las casas se arriendan para el desarrollo del giro del negocio de la compañía, la renta es un desembolso inevitable en el que efectivamente se ha incurrido y se encuentra debidamente acreditado, por lo que se cumplieron los requisitos del artículo 31 mencionado para considerarlo gasto necesario que puede deducirse;

2º) Que el recurso añade que la sentencia vulnera los artículos 9 y 10 del Código del Trabajo, que transcribe, pues no hubo en estos arriendos un fin de beneficiar a determinadas personas por razón de parentesco o amistad con los accionistas de la empresa, sino que las casas fueron asignadas al desempeño de ciertos cargos, en localidades específicas, como única pues la compañía no puede sin aceptación del trabajador, destinarlo a localidad distinta de aquella en que se encuentre prestando servicios por lo que se ha convenido con el personal en esta solución, comprometiéndose para obtener la contraprestación de los servicios, siendo el gasto indispensable para ella. Agrega que el arrendamiento de casas constituye una norma de general aplicación a todos los empleados de similar rango que son enviados a servir en Regiones y dado que es una costumbre y un beneficio general y permanente, se ha incorporado a sus contratos de trabajo, habiendo una modificación tácita de ellos en esta parte y por lo tanto, constituye una obligación para la compañía en virtud del correspondiente contrato. Por ello no procede el rechazo de este tipo de gastos como se ha resuelto equivocadamente ya que no se trata de gastos para fines particulares.

Agrega que existe una contradicción en la sentencia pues por un lado se estima no deducible y por la otra se lo considera una mayor remuneración de los beneficiarios, lo que implicaría la aplicación del Impuesto Unico del 35% como gasto rechazado y del Impuesto Unico de Segunda Categoría como mayor remuneración, con lo que se ha vulnerado el artículo 31 Nº 6 de la Ley de la Renta que en forma específica le da el carácter de gasto necesario y por ende deducible para determinar la renta líquida imponible a los sueldos, salarios y otras remuneraciones;

3º) Que el recurso refiere enseguida que se acreditó en el proceso que en el año 1990 hubo un desembolso por 42 millones de pesos para el pago de servicios convenidos con la sociedad Asesorías e Inversiones Montecasino Ltda. y que como la prestadora era una empresa relacionada con un Director, se habría producido la obligación de restituir el valor pertinente considerando lo dispuesto en la Ley 18.046, por lo que se optó porque esa sociedad restituyera a la Compañía la suma correspondiente al anticipo efectuada a cuenta de los servicios que debían pagarse, con los reajustes e intereses del caso, lo que se acreditó con la documentación correspondiente. Los servicios eran confidenciales y se referían a negocios a desarrollar en el futuro, pero se debieron aplazar. Tratándose de un contrato sobre materias confidenciales, no se extendió por escrito sino que fue un encargo verbal que dio lugar a un contrato consensual cuyo único elemento de prueba fue la boleta extendida, pero en todo caso hubo un reverso del monto anticipado, por lo que no se afectó el patrimonio de la compañía ni los resultados de los ejercicios pertinentes.

Añade que al resciliarse el contrato, por error contable se omitió reversar el monto de ese anticipo y establecer una cuenta por cobrar a la prestadora del servicio. Como el monto del anticipo fue devuelto en el ejercicio inmediatamente siguiente y como no hubo retiro de utilidad que pudiera quedar afecta a Impuesto Unico, ya que éste afecta a los retiros no sujetos a devolución, no procede el rechazo del anticipo mencionado como gasto;

4º) Que el recurso aborda luego el hecho de que la Compañía pagó una factura emitida por la Corporación Cultural de la Municipalidad de Santiago por el Patrocinio de un programa cultural llevado a efecto el 14 de noviembre de 1990, el que constituye un gasto necesario para producir la renta ya que se trataba de un evento contratado que permitía destacar la imagen corporativa de la empresa, según se acreditó con los convenios acompañados, en que se destaca este aspecto por la propia Superintendencia de Valores que fue quien solicitó patrocinio a Copec. El Servicio acepta como gasto este tipo de publicidad corporativa, pero rechaza un pago de igual naturaleza efectuado el 9 de noviembre de 1990 por la Compañía de Petróleos de Chile que emana de los convenios acompañados, infringiéndose el artículo 31 de la ley de la Renta;

5º) Que el recurso agrega en relación a los gastos por arrendamiento de casas que ellas no importan un beneficio permanente para el personal, pues se ocupan por el término de la destinación a determinadas localidades, al término de la cual son devueltas y se asignan a otras personas, por lo que no constituye parte del sueldo o remuneración del empleado sino un beneficio que les otorga la Compañía de carácter inevitable, pues de otro modo no podría contar con personal que requiere para hacer funcionar sus plantas y oficinas comerciales. Los beneficiarios son empleados de cierta especialización y jerarquía y no se trata de gastos particulares para favorecer a algunos elegidos como insinúa el Servicio. El beneficio no está considerado en Santiago y es indispensable en razón de exigencias propias de la naturaleza o características inherentes a las faenas productivas o actividades comerciales que realiza la empleadora, tener certeza de la inmediata disponibilidad de habitaciones en ciertas localidades las que no representan un beneficio que se incorpore a la renta del trabajador pues cuando éste retorna a su lugar de origen, no se incrementa su remuneración por este concepto, por lo que se han infringido los artículos 17 y 31 de la Ley de la Renta que establecen cuáles son los gastos no afectos a impuesto único y cuáles aquellos que permiten su deducción como gasto necesario para producir renta;

6º) Que en lo relativo a la liquidación Nº 914 el juez sentenciador entendió que no había argumentado respecto de ella, lo que no es real pues contestó a todas las citaciones y reclamó todas las liquidaciones y rechazó su contenido, dando los argumentos pertinentes y en este caso específico hizo presente que el reclamo era un complemento de las contestaciones y reclamos anteriores, que se daban por reproducidos; afirma que Copec reclamó respecto de los cargos a resultados y de la eventual aplicación de Impuesto Unico por todos y cada uno de los ejercicios a que se refieren las liquidaciones y así lo reconoce la resolución que tiene por admitida la reclamación y los informes de los fiscalizadores; agrega que ello es obvio porque la pérdida tributaria a que se refiere dicha liquidación se pretendía modificarla por los mismos conceptos que en el resto de las liquidaciones;

7º) Que al explicar la forma como los errores denunciados influyeron en lo dispositivo del fallo, señala que la ley de la Renta exige para aceptar como gastos necesarios para producir la renta, diversos requisitos que enumera y que dice se cumplieron; adicionalmente la ley de la Renta establece los requisitos necesarios para aplicar el Impuesto Unico por concepto de remuneraciones y cuando se trata de beneficios que no están exentos de tal impuesto, como es el caso de autos, en que se proporcionó casas a determinados técnicos sólo en interés de la Compañía. La sentencia interpretó erróneamente los preceptos de la Ley de la Renta y Código del Trabajo y de no haberse producido ello, se debería haber llegado a la conclusión de que debía revocarse el fallo de primer grado;

8º) Que el artículo 21 de la Ley de la Renta establece el denominado Impuesto único, sin el carácter de categoría. El inciso primero de esta norma dispone, en lo que interesa al recurso, que se considerará como retiro el beneficio que represente el uso o goce, a cualquier título, o sin título alguno, que no sea necesario para producir la renta, por el empresario u otras personas que se detallan.

Por su parte, el artículo 31 inciso 1º dispone que la renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.

Que lo anteriormente precisado guarda relación con la primera de las materias planteadas por el recurso en el sentido de estimar como gastos necesarios, todos los detallados en el recurso en que habría incurrido la recurrente y que previamente se han consignado;

9º) Que careciendo la expresión “necesario”, que es la característica que deben poseer los gastos para que gocen del beneficio que pretende el recurrente, de definición legal, ha de acudirse a la que entrega el diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, según el cual significa “Que precisa, forzosa e inevitablemente ha de suceder”, de lo cual resulta que dicho concepto corresponde indudablemente asignarlo a aquellos que sean imprescindibles y se encuentren dentro del giro normal u ordinario de la empresa de que se trate, en que se pueda advertir una relación directa entre éste y la obtención de la renta. En tal dirección apunta precisamente el inciso 3º del artículo 31 de la ley de que se trata, cuando establece que “Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio”. Esto es, el concepto tiene relación directa con el giro del negocio, de tal modo que no corresponde aplicarlo en la especie, pues los gastos que se pretende rebajar ninguna relación tienen con el giro del mismo ni son necesarios para producir la renta, según la definición antes indicada.

Todo lo anterior guarda relación con los gastos en que incurrió el contribuyente, respecto de arriendo de casa habitación, reparaciones y mantenimiento de las mismas, las que el recurrente pretende fueron necesarias para producir la renta, ya que ni lo fueron para ello ni se enmarcan dentro del giro de la empresa y sólo se vinculan con las relaciones de orden laboral entre ésta y sus trabajadores y que no corresponden a la generalidad de lo que ocurre en las relaciones laborales;

10º) Que en relación con lo anterior, el artículo 9º del Código del Trabajo se limita a entregar las normas que rigen el contrato de trabajo y el 10º las menciones que debe llevar. La circunstancia de que en este último precepto se establezca que también deben señalarse en el contrato los beneficios adicionales que suministrará el empleador en forma de casa habitación, luz, combustible, alimento y otras prestaciones en especie o servicios, no les otorga el carácter de necesarias para producir la renta ni significa que estén vinculadas con el giro del negocio o empresa, de modo que tampoco se advierte vulneración de estas normas del Código indicado aun cuando tales regalías efectivamente se hayan consignado en el contrato pertinente;

11º) Que, por otro lado, en relación con la circunstancia que se ha alegado de que el artículo 31 Nº 6 de la Ley de la Renta da el carácter de gasto necesario y por ello deducible para determinar la renta líquida imponible a los sueldos, salarios y otras remuneraciones, cabe consignar que los gastos que el contribuyente pretende rebajar por estimarlos necesarios, no aparecen incluidos en el artículo 41 del Código del Trabajo, que define el concepto de remuneración y el 42 que precisa qué contraprestaciones se entienden por remuneración, incluyendo el sueldo, sobresueldo, comisión, participación y gratificación, sin que se incluya ninguna de las mencionadas por el recurrente;

12º) Que en relación con el gasto reservado, correspondiente a un desembolso de 42 millones de pesos para pagar servicios convenidos con una Sociedad relacionada con un director de la empresa reclamante, el cual se habría devuelto, por lo que al liquidarle el impuesto pertinente tributaría dos veces, el fallo de primer grado, confirmada sin modificaciones por el de segundo, concluyó que la empresa no regularizó contablemente el gasto que había cargado a cuenta de resultados en el ejercicio 1990 que a través del balance anual afectó los resultados del ejercicio pertinente y tributariamente significó un indebido incremento de la pérdida declarada por dicho ejercicio en el año tributario 1991 y además, la empresa no acreditó en el proceso haber realizado trámite alguno para rectificar la declaración de Impuesto a la Renta por dicho año tributario para subsanar este error contable que incidía en los resultados tributables. Por lo tanto, el presente capítulo tampoco puede prosperar pues según los jueces del fondo, sólo fue rebajado el gasto que significaron los 42 millones de pesos, lo que implicó por cierto una disminución de la base imponible en el período tributario pertinente, pero no se hizo la operación contraria al resciliarse el contrato que originó dicho gasto, según la recurrente, la que por lo demás reconoce esta omisión. En relación con esta materia no se logra advertir de qué modo pudo haber sido vulnerado el artículo 44 de la Ley 18.046, particularmente su artículo 44, pues de los antecedentes recopilados en el proceso se desprende que quien la vulneró fue precisamente la empresa reclamante al celebrar un contrato que dicha norma no le permitía, por lo que hubo de resciliarlo posteriormente, según expresa;

13º) Que en cuanto al aporte efectuado a la Corporación Cultural de la I. Municipalidad de Santiago, la sentencia de primer grado, confirmada, según ya se dijo, concluyó en la falta de pruebas que demostraran la existencia de una relación directa entre dicho gasto con el giro o la actividad de la empresa o que permitan calificarlo como necesario, inevitable u obligatorio al tenor del artículo 31 de la Ley de la Renta. Concluye rechazándolo por falta de prueba, fundado en el inciso segundo del artículo 21 del Código tributario, materia que no corresponde variar a este tribunal de casación, que sólo analiza infracciones de derecho y no puede variar las conclusiones a que llegue en materia de prueba, a menos de vulneración de leyes reguladoras de la misma, lo que no fue alegado. En todo caso, el concepto de gasto necesario para producir la renta ya fue anteriormente analizado en este fallo de casación y los argumentos vertidos para rechazar los antes indicados, son pertinentes también en este capítulo;

14º) Que en cuanto al capítulo referido al Impuesto Unico a los trabajadores favorecidos con el usufructo de casa habitación proporcionada por la empresa, por lo que se le cursó el impuesto del artículo 42 Nº 1 de la Ley de la Renta, cabe manifestar que el artículo 17 Nº 14 del mismo texto dispone que no constituye renta la alimentación, movilización o alojamiento proporcionado al empleado u obrero sólo en el interés del empleador.

El artículo 42 antes referido, en su número 1 dispone que se aplicará, calculará y cobrará un impuesto (segunda categoría) sobre sueldos, sobresueldos, salarios, premios, dietas, gratificaciones, participaciones y cualesquiera otras asimilaciones y asignaciones que aumenten la remuneración pagada por servicios personales. De manera que la liquidación efectuada por este concepto cabe precisamente en dicha norma.

Sin perjuicio de lo expresado, cabe manifestar la contradicción existente entre lo alegado en relación con este capítulo de la casación, el orden a negarle la calidad de sueldo o remuneración a la señalada garantía, de naturaleza muy similar a otras prestaciones, previamente analizadas, en que se alegó exactamente lo contrario;

15º) Que finalmente, en relación con la liquidación Nº 914, no se precisó cómo el error en que habrían incurrido los jueces del fondo al no estimarla reclamada, infringió la ley y de qué modo ello influyó en lo dispositivo de la sentencia, de manera que no cabe abundar en argumentaciones al respecto;

16º) Que por todo lo anteriormente consignado, no habiéndose producido las vulneraciones de ley denunciadas, el recurso de casación en el fondo no puede prosperar, debiendo ser desestimado.

De conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de la presentación de fs. 330 en contra de la sentencia de nueve de diciembre de mil novecientos noventa y nueve, escrita a fs. 329.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Álvarez Hernández.

Rol Nº 952-2000

Pronunciado por los Ministros Señores Osvaldo Faúndez V., Ricardo Gálvez B. y Orlando Álvarez H., y los Abogados Integrantes Señores Franklin Geldres A. y José Fernández R. No firma el Abogado Integrante Señor Geldres, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo, por encontrarse ausente.